Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 17 (808) z dnia 10.06.2013

Rok obrotowy i sprawozdanie finansowe w przypadku połączenia spółek

Spółka z o.o. A powstała w wyniku połączenia dwóch spółek z o.o., tj. spółki B i spółki C. Połączenie spółek nastąpiło metodą łączenia udziałów. W księgach rachunkowych spółki A, jako nowopowstałej w wyniku połączenia, dokonano, zgodnie z art. 44c ust. 1 ustawy o rachunkowości, sumowania poszczególnych pozycji aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów według stanu na dzień połączenia - 20 listopada 2012 r., wraz z dokonaniem wyłączeń, o których mowa w art. 44c ust. 2 i 3 ww. ustawy. Umowa spółki z o.o. A określa okres od dnia rozpoczęcia działalności, tj. od 20 listopada 2012 r. do 31 grudnia 2013 r. jako pierwszy rok obrotowy działania spółki, zgodnie z zapisem art. 3 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy. Czy spółka z o.o. A powinna sporządzić pierwsze sprawozdanie finansowe na dzień 31 grudnia 2012 r., obejmujące zapisy ksiąg rachunkowych spółek uczestniczących w połączeniu i spółki nowo zawiązanej?

Z pytania wynika, iż spółka z o.o. A powstała 20 listopada 2012 r. w wyniku połączenia spółek z o.o. B i C, jako nowa jednostka. W związku z tym dzień 20 listopada 2012 r. należy uznać za dzień rozpoczęcia działalności przez spółkę z o.o. A.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości, przez rok obrotowy rozumie się rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również dla celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. A zatem, jeżeli w umowie spółki z o.o. A określono, iż jej rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy, to ww. przepis ustawy o rachunkowości zezwala na połączenie ksiąg rachunkowych przedmiotowej spółki za okres od 20 listopada 2012 r. do 31 grudnia 2012 r. z księgami rachunkowymi z okres od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2013 r. i sporządzenie sprawozdania finansowego nowopowstałej spółki z o.o. A za okres od 20 listopada 2012 r. do 31 grudnia 2013 r., które będzie pierwszym rocznym sprawozdaniem finansowym tej spółki. Natomiast przepisy ustawy o rachunkowości nie wymagają - w przedstawionej w pytaniu sytuacji - sporządzenia sprawozdania finansowego spółki z o.o. A na dzień 31 grudnia 2012 r.

Z kolei w zakresie zasad rozliczania w księgach rachunkowych połączenia spółek metodą łączenia udziałów należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 44c ust. 1 ustawy o rachunkowości, metoda ta polega na sumowaniu poszczególnych pozycji odpowiednich aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów połączonych spółek, według stanu na dzień połączenia, po uprzednim doprowadzeniu ich wartości do jednolitych metod wyceny i dokonaniu określonych w ust. 2 i 3 ww. przepisu wyłączeń. Z kolei w myśl art. 12 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy, księgi rachunkowe zamyka się na dzień poprzedzający dzień połączenia jednostek, jeżeli w wyniku połączenia powstaje nowa jednostka, tj. na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru połączenia. Skoro księgi rachunkowe podlegających połączeniu spółek z o.o. B i C należało zamknąć na dzień poprzedzający dzień połączenia, tj. 19 listopada 2012 r. i sporządzić na ten dzień sprawozdania finansowe łączących się spółek, to stany przychodów i kosztów tych spółek na dzień połączenia nie wystąpiły. Dlatego też pierwsze roczne sprawozdanie finansowe spółki z o.o. A powinno obejmować jej przychody oraz koszty osiągnięte i poniesione w okresie od dnia 20 listopada 2012 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. Sumowanie przychodów i kosztów połączonych spółek, o czym mowa w przypadku stosowania metody łączenia udziałów, miałoby miejsce w sytuacji, w której nie występuje obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych łączących się spółek.