Gazeta Podatkowa nr 27 (1381) z dnia 3.04.2017

Czy i jak wdrożyć likwidację spółki z o.o.?

Prowadzimy działalność w ramach spółki z o.o. od lat 90. Zmiana warunków rynkowych powoduje, że jej działalność, mimo restrukturyzacji, przynosi coraz mniejsze zyski. Główni udziałowcy poszukują, jak na razie bezskutecznie, nabywców swoich udziałów. Każdy z nich ma już inne plany zawodowe. W związku z tym rozważają także ewentualność likwidacji spółki.

1) Czy wdrożenie procedury likwidacji jest obowiązkowe? Czy można zastąpić ją innym sposobem zakończenia działalności? Jeżeli nie, to jak ma wyglądać procedura likwidacji?

Wspólnicy spółki z o.o. nie mogą postępowania likwidacyjnego określonego przepisami K.s.h. zastąpić innym sposobem zakończenia działalności. Procedura likwidacji spółki z o.o. ma charakter obowiązkowy i jest ona sformalizowana. Musi trwać minimum pół roku. W jej trakcie muszą być bowiem wykonane określone czynności, we właściwych odstępach czasu.

Wspólnicy spółki, która nie jest niewypłacalna, mogą w wybranym przez siebie momencie podjąć decyzję o likwidacji spółki. W świetle art. 274 § 1 K.s.h. (Dz. U. z 2016 r. poz. 1578 ze zm.) z dniem powzięcia przez wspólników uchwały o rozwiązaniu spółki następuje otwarcie likwidacji. Spółka po zaprotokołowaniu tej uchwały przez notariusza musi posługiwać się swoją firmą (nazwą) z dodatkiem "w likwidacji". Jeśli w spółce był ustanowiony prokurent, nie może on już działać za spółkę (art. 284 K.s.h.). Otwarcie likwidacji nie wpływa natomiast na byt pełnomocnictw innych niż prokura. Pozostają one w mocy, chyba że likwidatorzy je wypowiedzą.

Od chwili otwarcia likwidacji spółka nie będzie już reprezentowana przez zarząd. Ster spółki trafia w ręce likwidatorów. Przy tym są nimi członkowie zarządu, chyba że umowa spółki lub uchwała wspólników stanowi inaczej (art. 276 § 1 K.s.h.). Likwidatorzy mają prawo prowadzenia spraw spółki i jej reprezentowania w granicach ich kompetencji wyznaczonych przez czynności likwidacyjne (art. 283 K.s.h.). Sposób reprezentacji spółki przez likwidatorów podlega ujawnieniu w KRS.

Poszczególne etapy procedury likwidacji wyznaczone przez przepisy K.s.h., które muszą być przeprowadzone, przedstawiają się następująco:

• obowiązki sprawozdawcze związane z otwarciem likwidacji (por. art. 281 § 1 i § 3 K.s.h.); w świetle zaś ustawy o rachunkowości konieczne jest sporządzenie sprawozdania finansowego na dzień poprzedzający dzień postawienia jednostki w stan likwidacji,
   
• zgromadzenie wspólników, które podejmie uchwałę o rozwiązaniu spółki,
   
• zgłoszenie otwarcia likwidacji do KRS (art. 277 § 1 K.s.h.),
   
• ogłoszenie o otwarciu likwidacji w MSiG (art. 279 K.s.h.); od dnia ogłoszenia wierzyciele mają 3 miesiące na zgłoszenie swoich wierzytelności (zob. też art. 287 K.s.h.),
   
• zrealizowanie czynności likwidacyjnych (zob. art. 282 § 1 i art. 285 K.s.h.),
   
• przygotowanie i przeprowadzenie zgromadzenia wspólników, które zatwierdzi sprawozdanie likwidacyjne; chodzi tu o sprawozdanie finansowe na dzień poprzedzający podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli (tzw. sprawozdanie likwidacyjne); na tym zgromadzeniu warto także pamiętać o wyznaczeniu (w uchwale wspólników) przechowawcy ksiąg i dokumentów spółki (zob. art. 288 § 3 K.s.h.),
   
• podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli; nie może to nastąpić przed upływem 6 miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli (art. 286 K.s.h.),

Po zatwierdzeniu i po zakończeniu likwidacji, likwidatorzy powinni ogłosić w siedzibie spółki sprawozdanie likwidacyjne. Jeżeli zgromadzenie wspólników zwołane w celu zatwierdzenia sprawozdania likwidacyjnego nie odbyło się z powodu braku kworum, likwidatorzy powinni wykonać wskazane czynności bez zatwierdzenia sprawozdania przez zgromadzenie wspólników. Z kolei brak zatwierdzenia uniemożliwia ukończenie likwidacji.

• złożenie druku VAT-Z - w przypadku spółki - podatnika VAT,
   
• złożenie wniosku o wykreślenie spółki z KRS.

Po uprawomocnieniu się wpisu dotyczącego wykreślenia, sąd z urzędu zamieści w KRS datę uprawomocnienia się postanowienia sądu. Z tą datą (chwilą) spółka utraci swój byt prawny (art. 272 K.s.h.). Następnie dane zostaną przesłane do CRP KEP i rejestru REGON, zaś z CRP KEP trafią do systemu ZUS. W razie wykreślenia z KRS spółka nie składa do urzędu druku NIP-8. Jednakże art. 290 K.s.h. nakłada na likwidatora/-ów obowiązek zawiadomienia właściwego urzędu skarbowego o rozwiązaniu spółki i przekazania odpisu sprawozdania likwidacyjnego. Poza tym urząd należy poinformować o miejscu przechowywania zbiorów księgowych zlikwidowanej spółki.

2) Jeśli zdecydujemy o otwarciu likwidacji, to jakie to będzie miało konsekwencje na gruncie przepisów ustawy o rachunkowości?

Podstawowym obowiązkiem, jaki ciąży na spółce z o.o., która zostaje postawiona w stan likwidacji, jest zamknięcie ksiąg rachunkowych i sporządzenie sprawozdania finansowego. Na podstawie art. 12 ust. 2 pkt 6 ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r. poz. 1047 ze zm.), księgi rachunkowe zamyka się na dzień poprzedzający dzień postawienia jednostki w stan likwidacji. Obowiązek ten trzeba wypełnić w ciągu 3 miesięcy od dnia zaistnienia tego zdarzenia.

Na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych, czyli na dzień poprzedzający dzień postawienia spółki z o.o. w stan likwidacji, jest ona zobligowana przygotować sprawozdanie finansowe (por. art. 45 ust. 1 ustawy o rachunkowości). Przykładowo, gdyby spółka z o.o. podjęła decyzję o postawieniu jej w stan likwidacji na dzień 31 marca 2017 r., to jej księgi rachunkowe należałoby zamknąć na dzień 30 marca br. i również na ten dzień sporządzić sprawozdanie finansowe. Obejmowałoby ono okres od 1 stycznia 2017 r. do 30 marca 2017 r. Jego obowiązkowymi elementami byłyby bilans, rachunek zysków i strat oraz informacja dodatkowa.

Trzeba zwrócić uwagę, że zanim księgi rachunkowe będą mogły zostać zamknięte, a sprawozdanie przygotowane, konieczne są również:

a) odpowiednia wycena majątku spółki i utworzenie rezerwy na przewidywane koszty związane z likwidacją w trybie art. 29 ustawy o rachunkowości,

b) przeprowadzenie inwentaryzacji składników aktywów i pasywów na dzień poprzedzający postawienie jednostki w stan likwidacji (art. 26 ust. 4 ustawy o rachunkowości).

Jeżeli założenie kontynuacji działalności nie jest zasadne (np. w związku z planowaną likwidacją spółki), to wycena aktywów powinna odbyć się w cenach sprzedaży netto możliwych do uzyskania, nie wyższych od cen ich nabycia albo kosztów wytworzenia. Wartości te należy pomniejszyć o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości (przykład). Spółka ma również obowiązek utworzyć rezerwę na przewidywane dodatkowe koszty i straty spowodowane zaniechaniem lub utratą zdolności do kontynuowania działalności (art. 29 ust. 1 ustawy o rachunkowości).

W księgach rachunkowych różnica z wyceny i utworzona rezerwa odnoszone są na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny.

Omówione zasady wyceny oraz utworzenie rezerwy należy zastosować do sprawozdania finansowego sporządzanego w przeddzień postawienia jednostki w stan likwidacji, ale nie tylko. Jeśli bowiem spółka z o.o. zdecyduje o otwarciu postępowania likwidacyjnego do czasu zatwierdzenia sprawozdania finansowego za 2016 r. (na zatwierdzenie tego sprawozdania jest czas do 30 czerwca 2017 r.), to wyceny aktywów w cenach sprzedaży netto i utworzenia rezerwy trzeba dokonać jeszcze w sprawozdaniu finansowym za 2016 r. Wynika to z art. 29 ust. 2 ustawy o rachunkowości, który nakazuje przeprowadzić taką wycenę i utworzyć rezerwę m.in. na koniec roku obrotowego, jeżeli na dzień zatwierdzenia sprawozdania finansowego za dany rok obrotowy jednostka nie będzie kontynuowała działalności. Oznacza to wówczas konieczność poprawy sporządzonego sprawozdania finansowego za 2016 r. (z jednoczesnym zaznaczeniem we wprowadzeniu do tego sprawozdania, że zostało ono przygotowane bez założenia kontynuacji działalności).

3) Jakie obowiązki w świetle prawa bilansowego mogą na nas ciążyć po rozpoczęciu postępowania likwidacyjnego?

Spółka, która zdecydowała o rozpoczęciu likwidacji, musi otworzyć księgi rachunkowe jako spółka z o.o. "w likwidacji". W świetle art. 12 ust. 1 pkt 5 ustawy o rachunkowości dokonuje tego na dzień rozpoczęcia tej likwidacji - w ciągu 15 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia.

Po otwarciu ksiąg rachunkowych spółka ma obowiązek połączyć wszystkie składniki kapitału własnego w jeden kapitał podstawowy (na dzień rozpoczęcia likwidacji). Następnie zmniejsza się go o udziały własne (por. art. 36 ust. 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości). Warto zaznaczyć, że w literaturze fachowej można spotkać stanowisko, które podważa zasadność połączenia wszystkich składników kapitału własnego w jeden kapitał podstawowy (por. artykuł "Rachunkowość w okresie likwidacji", opublikowany w czasopiśmie "Rachunkowość" nr 7 i nr 8 z 2014 r. - wydawnictwo Rachunkowość Sp. z o.o.).

W czasie trwania postępowania likwidacyjnego spółka będzie zobligowana przeprowadzać inwentaryzację, zamykać księgi rachunkowe i sporządzać sprawozdanie finansowe na koniec każdego roku obrotowego (stosując zasady wyceny omówione w art. 29 ustawy o rachunkowości).